案例糾紛：工程款是否優(yōu)先于稅收受償
【 信息發(fā)布時間：2007-11-05 閱讀次數：】
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案情：申請執(zhí)行人農行靜安支行與兩被執(zhí)行人申大公司,、泰申公司簽訂了一份最高額抵押擔保借款合同,，由農行靜安支行向申大公司貸款；泰申公司提供申大商廈為合同載明借款的抵押物,。后因申大公司與泰申公司均未能還款而涉訟,。
申請執(zhí)行人上海證券公司系申大公司向農行靜安支行申請貸款的保證人,，泰申公司則向上海證券公司提供了反擔保。上海證券公司在保證期間,，代申大公司清償了部分借款本息,，因申大公司與泰申公司未能歸還代付款而涉訟。申請執(zhí)行人住總集團與泰申公司簽訂了一份《申大商廈項目工程施工總承包合同》,，泰申公司將申大商廈工程項目發(fā)包給住總集團施工,。至申大商廈工程主體結構封頂。住總集團催討工程款無果,，遂起訴泰申公司,。上述三案法院判決、調解生效后,，因申大公司與泰申公司逾期未履行付款義務,，三申請執(zhí)行人遂分別向法院申請強制執(zhí)行。
鑒于上述案件的被執(zhí)行人相同,，為便于案件執(zhí)行,，確保各債權人的利益得到有效保護，故法院在執(zhí)行過程中將上述案件合并執(zhí)行,。執(zhí)行中,，法院將查封的被執(zhí)行人泰申公司名下位于市延安中路的“申大商廈”在建工程依法委托評估、拍賣,。在拍賣后辦理過戶手續(xù)時,，由于拍賣所產生的營業(yè)稅、土地增值稅等稅收繳納問題與稅務部門觀點不一,，導致一度無法辦理權屬登記,，執(zhí)行工作也就此耽擱。工程承包方住總集團等各方債權人由于無法及時取得工程款,，實現債權,，意見頗多。后經執(zhí)行法官多次與有關部門及買受人,、案件當事人協調,，最終達成先實現各方債權，再由稅務機關收取稅款的一致意見,，該系列案最終妥善執(zhí)結,。
[評析]
上述案件雖最終得到了妥善解決,，但有關問題卻值得探究,。在解決住總集團的工程款與稅款何者優(yōu)先受償的問題上，執(zhí)行人員面臨以下兩個問題,。
問題一：關于工程款與稅收同時存在優(yōu)先權的情況下,，如何確定優(yōu)先權的位序問題,。
根據我國合同法第二百八十六條的規(guī)定，建設工程的價款就該工程折價或者拍賣的價款優(yōu)先受償,。最高人民法院為解決司法實踐中產生的問題,，對上述條款又以司法解釋的形式作出進一步規(guī)定，即人民法院在審理房地產糾紛案件和辦理執(zhí)行案件中,，應當依照《中華人民共和國合同法》第二百八十六條的規(guī)定,，認定建筑工程的承包人的優(yōu)先受償權優(yōu)于抵押權和其他債權。因此,，工程款的優(yōu)先受償通常被認為是一種法定優(yōu)先權,，而該法定優(yōu)先受償權的立法初衷在于保護建筑企業(yè)工人工資，解決拖欠工程款,。上述解釋是從保障人的基本權利,、保障承包人工程價款這一因物權而產生的債權的實現這一角度出發(fā)，使其成為高位階的權利,。
而稅收方面優(yōu)先權的規(guī)定在許多部門法中都有體現,，其基本出處是《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條之規(guī)定：稅務機關征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔保債權,，法律另有規(guī)定的除外,；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的,，稅收應當先于抵押權,、質權、留置權執(zhí)行,。而根據《國家稅務總局關于進一步加強房地產稅收管理的通知》的規(guī)定,，房地產過戶必須先稅后證，即辦理房地產過戶前必須繳清所有應征稅款,。該通知的規(guī)定把應征稅款的位次放于財產流轉發(fā)生之前,，即稅款發(fā)生之前，體現了稅收的絕對優(yōu)先,。
上述合同法與稅收法律分別規(guī)定了不同的優(yōu)先權制度,，但當上述兩個優(yōu)先權同時存在時，究竟哪一個優(yōu)先權位序在先,，法律并未有明確規(guī)定,，由此就會引發(fā)類似本案的矛盾，承包方的工程款與稅務部門的稅收何者優(yōu)先,，雙方各執(zhí)己見,，互不相讓，導致無法正常辦理過戶。雖在本案例中,，法官通過協調的方式使承包方的工程款得以全額受償,，稅務部門減免了部分稅款。但此種協調卻因為缺乏法律依據,，而不具備普遍性和可操作性,。
筆者認為，解決上述兩優(yōu)先權之間的順位問題十分重要,，因為高位階的權利應當優(yōu)先于低位階的權利獲得受償,。從本案來看，這一問題的正確處理,，將直接影響民工的生存權和社會穩(wěn)定,。分析工程款與稅收何者優(yōu)先的問題，可以從兩者的立法目的來分析比較,。通過對合同法及司法解釋中關于工程款優(yōu)先受償的立法背景的研究可以發(fā)現,，工程款的優(yōu)先性是基于人的生存權而產生的，由于目前建筑業(yè)中拖欠民工工資的情況較為嚴重,，造成了社會的不穩(wěn)定因素,，國家為了緩和此矛盾，才作出上述規(guī)定,，目的在于保護建筑企業(yè)工人工資得以優(yōu)先受償,。工程款優(yōu)先受償的性質與破產法中關于職工工資、醫(yī)療,、傷殘補助,、撫恤費用的性質有相似之處。目前,，在破產法中已明確規(guī)定破產人欠繳的稅款應于職工工資,、醫(yī)療、傷殘補助,、撫恤費用后予以受償,。該規(guī)定顯然也將與人生存相關的權利定位于較高的位置，而稅收關系是一種公權利引起的債權債務關系,，是債法予以調整的內容,，其權利的效力當然低于生存權的效力。因此,，工程款受償的位序要高于稅收,，工程款應當優(yōu)先于稅收受償。
問題二：關于先稅后證制度是否能夠阻卻工程款的優(yōu)先受償問題,。
關于先稅后證的規(guī)定是否能夠阻卻工程款的優(yōu)先受償問題,，先稅后證規(guī)定中的稅指的是房地產交易中產生的土地增值稅,、營業(yè)稅等稅種，其性質是一種流轉稅,，在房地產交易中體現為過戶完成后才發(fā)生的稅款。然而,，國家為使該部分稅款不因過戶辦理后當事人不予理會而流失,，特別規(guī)定對該部分稅款予以先行征收，但該規(guī)定是否具有合理性值得商榷,，在有關的全國人大制定的稅收法律中,，并沒有規(guī)定應征稅款可以先于該稅發(fā)生之前予以征繳，因此該先稅后證的規(guī)定充其量是行政規(guī)章予以規(guī)定的,，而工程款的優(yōu)先性是由合同法予以規(guī)定的,，因此工程款所優(yōu)先受償的法律效力高于稅收優(yōu)先的法律效力。所以,，本案例中的工程款仍應優(yōu)先于稅收受償,，先稅后證的規(guī)定并不能因其特殊性而阻卻工程款的優(yōu)先受償。
(作者單位：上海市第二中級人民法院)